Cabe recordar, como ya hemos comentado en artículos anteriores, la doctrina reiterada de la Dirección General de Tributos (en adelante, DGT) que la entrega de los terrenos, puede realizarse, a su vez, en tres momentos diferentes lo que determinará distinto tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA):
a) Antes de que se haya iniciado el proceso urbanizador, en cuyo caso el objeto de la entrega serán terrenos que se encuentran en la situación básica de suelo rural, conforme a lo previsto en la Ley de Suelo y Rehabilitación Urbana.
b) Una vez que ya se ha iniciado el proceso urbanizador o cuando esté ya finalizado, pero sin tener los terrenos la condición de solares, en cuyo caso el objeto de entrega son terrenos en curso de urbanización o urbanizados.
c) Cuando los terrenos objeto de transmisión son ya solares u otros terrenos edificables, al estar dotados de las infraestructuras y servicios que determine la ordenación urbanística.
Conforme al criterio establecido por el Tribunal Supremo (TS), entre otras, en sentencias de fechas 11 de octubre y 8 de noviembre de 2004, se ha de entender que “el proceso de urbanización de un terreno es aquel que comprende todas las actuaciones que se realizan para dotar a dicho terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística; por ello, el concepto de urbanización excluye todos aquellos estadios previos que, si bien son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización, no responden estrictamente a la definición indicada”.
Es decir, el TS atiende a un criterio material frente a un criterio jurídico, de forma que solo se atribuye la condición de terreno en curso de urbanización a aquel respecto del que se han iniciado operaciones materiales de transformación física del mismo.
No obstante lo anterior, la consulta vinculante (CV) de la DGT, nº V0986-22 en base sentencia del TS de 29 de octubre de 2021, número 1288/2021 (Rec. Casación 2754/2019) se ha pronunciado considerando que el terreno rústico donde no se ha materializado transformación física del terreno, se pueda entender como un terreno «edificable» siempre que exista intencionalidad de las partes y que ésta pueda deducirse a partir de elementos objetivos.
Si bien, debemos apuntar que:
a) La Sentencia del TS (STS) que invoca la CV de la DGT no tiene su origen en una controversia relativa al IVA, sino por una relativa al aumento del tipo impositivo del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados cuando se renuncia a la exención en el IVA, precisamente para que este impuesto sea neutral.
b) La STS señala, entre los elementos objetivos que pueden confirmar dicha intencionalidad y calificar el terreno como edificable, como son: la inclusión de las fincas en un plan de ordenación urbana con calificación de residencial, la aprobación definitiva del plan de ordenación urbana, la aprobación del proyecto de urbanización, la solicitud de licencia administrativa para la construcción de edificaciones y el pago del Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras.
c) Que la valoración de los elementos objetivos es una cuestión de hecho respecto de la que esta CV no se pronuncia y será la propia interesada quien habrá de presentar, en cada caso, los medios de prueba que sirvan para justificar tal intención, los cuales serán valorados por la AEAT en un supuesto de comprobación o inspección.
Por lo tanto, podemos concluir que deberá analizarse, en cada caso, el conjunto de elementos objetivos que podrían resultar relevantes en relación con la determinación de la intención de las partes de transmitir unos terrenos edificables, sin que, a estos efectos, la mera inclusión de un terreno rústico, cuya urbanización aún no se ha iniciado, en un plan de ordenación urbana, parezca suficiente.
Pablo del Águila
Economista
pdelaguila@urbamalaga.com