Hoy traemos un caso donde una empresa de construcción que actúa como subcontratista para la realización de unos trabajos, ha facturado al contratista principal con el Impuesto Sobre el Valor Añadido (IVA) al tipo general del 21%, y en ese caso, el contratista le comunica que se debe rectificar las facturas y aplicar Inversión del Sujeto Pasivo, ¿tiene obligación el subcontratista de rectificar dichas cuotas? ¿cómo iniciar el procedimiento?
Se ha de destacar que la sociedad (subcontratista) tiene la condición de empresario o profesional, por el art.5.2 de la Ley de IVA y estarán sujetas al impuesto las operaciones de ejecuciones de obra.
Con respecto al sujeto pasivo de las operaciones de ejecuciones de obra inmobiliaria, se debe tener en consideración lo establecido por el artículo 84.uno.2ºf) de la Ley de IVA.
En el caso concreto que nos ocupa, el subcontratista repercutió el IVA al contratista principal, pese a que procedía aplicar ISP, al no haber sido comunicada tal circunstancia por parte de este último. Por lo tanto, será necesaria la rectificación de la repercusión improcedente, que deberá efectuarse según lo previsto por el artículo 89 donde los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancia que deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
Por otro lado el art. 89 de la Ley de IVA indica que la rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso y cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar, en principio, por las dos alternativas siguientes:
a) Iniciar ante la Administración Tributaria el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones previsto en el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y en su normativa de desarrollo.
b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.
Si bien, al no tratarse de un ingreso indebido, según distintas resoluciones del TEAC, la rectificación de las cuotas repercutidas sólo puede hacerse en la forma prevista en el apartado b) del artículo 89.Cinco de la LIVA, esto es, regularizarlo en la declaración-liquidación del periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la rectificación.
Por tanto, se entiende que no se habrá producido un ingreso indebido cuando la repercusión fue debida porque la operación fue efectivamente realizada y el sujeto pasivo aplicó correctamente las normas vigentes en el momento del devengo de la operación.
En el supuesto objeto que estamos analizando, si el contratista principal no facilitó al subcontratista la comunicación expresa y fehaciente de que se cumplían los requisitos para que resultara procedente la inversión del sujeto pasivo con carácter previo y simultáneo a la ejecución de obra, pero sí lo hace con posterioridad, se deduciría que el ingreso de las cuotas devengadas del Impuesto sobre el Valor Añadido originariamente no se produjo de manera indebida sino conforme a derecho y a las circunstancias concurrentes en ese momento.
En consecuencia, el subcontratista deberá expedir facturas rectificativas y utilizar únicamente la alternativa prevista en la letra b) del artículo 89.Cinco de la Ley 37/1992, por lo que deberá regularizar su situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde ese momento y quedará obligado a reintegrar al contratista principal el importe de las cuotas repercutidas en exceso.
Por lo que se refiere al contratista principal, destinatario de las operaciones, deberá proceder a la declaración-liquidación de la operación a la que es de aplicación la inversión del sujeto pasivo, lo que determinará un incremento de las cuotas inicialmente devengadas que podrán ser objeto de deducción con los requisitos y condiciones que para el ejercicio del derecho a la deducción del IVA por parte del sujeto pasivo.
Pablo del Águila Torres
pdelaguila@urbamalaga.com